Wykonalność nieostatecznych decyzji podatkowych.

ykonalność nieostatecznych decyzji podatkowych to bardzo istotna kwestia.

Postępowanie podatkowe jest dwuinstancyjne zgodnie z art. 127 ustawy z dnia z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. Nr 137, poz. 926 ze zm., dalej: op). W związku z tym w przypadku wydania decyzji podatkowej przez organ podatkowy I instancji, którym najczęściej jest naczelnik urzędu skarbowego, naczelnik urzędu celno-skarbowego, wójt, burmistrz, prezydent miasta, starosta albo marszałek województwa podatnikowi przysługuje prawo odwołania się do organu II instancji. Jeżeli podatnik skorzysta ze swojego uprawnienia i odwoła się, wówczas sprawa zostanie przekazana organowi II instancji. W takiej sytuacji decyzja podatkowa pozostaje tzw. decyzją nieostateczną. Jak wynika z art. 239a op decyzja nieostateczna, nakładająca na stronę obowiązek podlegający wykonaniu w trybie przepisów o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, nie podlega wykonaniu, chyba że decyzji nadano rygor natychmiastowej wykonalności. Odwrotną sytuację przewiduje art. 239e op – decyzja ostateczna podlega wykonaniu, chyba że wstrzymano jej wykonanie. Tak brzmią dwie zasady, od których ustawodawca oczywiście przewidział wyjątki.

Na podstawie art. 239b § 1 op decyzji nieostatecznej może być nadany rygor natychmiastowej wykonalności, gdy:

• organ podatkowy posiada informacje, z których wynika, że wobec strony toczy się postępowanie egzekucyjne w zakresie innych należności pieniężnych lub
• strona nie posiada majątku o wartości odpowiadającej wysokości zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę, na którym można ustanowić hipotekę przymusową lub zastaw skarbowy, które korzystałyby z pierwszeństwa zaspokojenia, lub
• strona dokonuje czynności polegających na zbywaniu majątku znacznej wartości, lub
•  okres do upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego jest krótszy niż 3 miesiące.

Dodatkowym warunkiem nadania decyzji nieostatecznej rygoru natychmiastowej wykonalności jest uprawdopodobnienie przez organ podatkowy, że zobowiązanie wynikające z decyzji nie zostanie wykonane (art. 239b § 2 op).

Przynajmniej jedna z przesłanek wymienionych w art. 239b § 1 op musi zostać łącznie spełniona z warunkiem określonym w art. 239b § 2 op. Warto jednak zaznaczyć, że ustawodawca w art. 239 § 2 op wymaga od organu podatkowego jedynie uprawdopodobnienia, a nie udowodnienia. W orzecznictwie istnieją liczne wyjaśnienia jak należy rozumieć wymóg uprawdopodobnienia. W orzeczeniu Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 25 marca 2014 roku (sygn. akt I GSK 834/12, Legalis nr 1067659) wskazano, że „Przesłanka uprawdopodobnienia niewykonania zobowiązania nie może być utożsamiana z udowodnieniem tej okoliczności, a jedynie sprowadza się do wykazania stosowną argumentacją istnienia uzasadnionej obawy (przypuszczenia), że zobowiązanie to wygaśnie wskutek upływu terminu przedawnienia”.Pokrótce uprawdopodobnienie różni się tym od udowodnienia, że do uprawdopodobnienia nie stosuje się wymogów postępowania dowodowego i tym samym organ nie musi zgromadzić kompletnego materiału dowodowego, który następnie musi zostać prawidłowo oceniony. W praktyce działania organów podatkowych oraz coraz częściej w przypadku orzeczeń sądów administracyjnych pojawia się pogląd zgodnie, z którym możliwe jest uprawdopodobnienie niewykonania decyzji faktem, że okres do upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego jest krótszy niż 3 miesiące. Takie działanie należy ocenić krytycznie, a to z uwagi na fakt, że racjonalny ustawodawca wyraźnie rozdzielił przesłankę krótkiego czasu do przedawnienia zobowiązania podatkowego oraz uprawdopodobnienie niewykonania zobowiązania podatkowego wynikającego z nieostatecznej decyzji. Wobec tego nieprawidłowym jest uprawdopodobnianie niewykonania decyzji poprzez jedną z przesłanek stanowiących podstawę nadania rygoru natychmiastowej wykonalności. W innym wypadku istnieje niebezpieczeństwo, że organ prowadząc postępowanie podatkowe mógłby doprowadzić do sytuacji, w której do momentu przedawnienia zobowiązania podatkowego będzie mniej niż 3 miesiące i dzięki temu organ mógłby właściwie w każdej sytuacji nadawać rygor natychmiastowej wykonalności. Następstwem tego mogłoby być wszczęcie postępowania egzekucyjnego i tym samym np. przerwanie biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego. 

W sytuacji jednoczesnego spełnienia przynajmniej jednej z przesłanek wymienionych w art. 239b § 1 op oraz warunku z art. 239b § 2 op organ I instancji może nadać rygor natychmiastowej wykonalności decyzji nieostatecznej wydając postanowienie. Podatnikowi w takiej sytuacji przysługuje zażalenie. Przy czym wniesienie zażalenia nie skutkuje wstrzymaniem wykonania decyzji.